Strategic cost management: an activity‐based management approach
Abstract:
The design and implementation of new strategic management initiatives, such as reengineering, have been common since the publication of Hammer and Champyrsquo;s (1993) popular book on reengineering. In the process of designing and implementing these new initiatives, however, managers have virtually ignored the cost management system. Activity‐based management (ABM) is a system that incorporates many of the concepts of strategic management reengineering and applies them to cost management. ABM consists of two viewpoints: a cost view and a process view. ABM is both an accurate cost accounting system (the cost view) and a performance evaluation tool (the process view). This paper presents the ten steps to design and implement an ABM system and offers an actual application.
Overview of activity‐based management
Business process reengineering (BPR) is a management tool for redesigning business processes in order to obtain dramatic improvements in performance measures, such as cost and quality. The idea behind BPR is to fundamentally revise all aspects of performing activities, from a revision of strategic goals and operating objectives to an alteration of work methods. Under BPR, work should be focused on processes and not functional tasks. BPR begins with a clear mission statement and continues with a redesign of processes in line with the mission statement.
Activity‐based management (ABM) is similar in nature to BPR but adds the analysis of the cost management system. ABM consists of two primary viewpoints: a cost view and a process view. Under the cost view, ABM is a cost accounting system (called activity‐based costing). It is a system that is used to more accurately determine the full costs of services and products. This system allows for the cost analysis of service activities (such as payroll accounting and duplicating), costs of core activities (such as production processes) and costs of products, services, and other cost objects.
Under the process view, ABM is used to develop financial and non‐financial performance indicators for the output of each activity center. The two viewpoints of ABM are summarized in Figure 1. The goal of the cost view is to determine the cost of a product or service, while the goal of the process view is to measure performance. The attractiveness of ABM is that the same information system accomplishes both goals.
The principles of ABM can be used for budgeting, performance evaluation, and resource allocation decisions. Like reengineering, ABM is more concerned with planning and controlling the various activities or processes of a company, rather than its functional tasks.
Under an ABM system, a two‐stage process is utilized. Resource costs are first assigned to activities, and then activity costs are assigned to cost objects (see Figure 1). In the first stage, the ABM system is designed to trace costs to activities or processes (i.e. activity centers). All tasks or work performed that result in a valuable output are grouped together into an activity center. Using ABM, the costs of operating each activity center is determined and reported. In the second stage, the costs of activity centers are traced to cost objects (i.e. products, departments, divisions, customers, or other defined services). In both stages, cost drivers are utilized to assign costs. The cost drivers have a causal relationship between the activity and the cost object.
Designing and implementing the process of ABM
Implementation steps
The steps necessary for designing and implementing the process view of activity‐based management are outlined below. The steps are based upon procedures espoused by Hammer and Champy (1993) and Cooper et al. (1992). The steps follow:
1.Develop a clear and succinct mission statement. What is the organizationrsquo;s raison ?
2.Determine the core processes and the major cost objects. What are the processes that are central to the mission of the organization? What are the items to be ultimately costed?
3.Determine the supporting processes. What are the processes that sustain the core processes, such as certain administrative activities?
4.Form the process teams. What teams should be in place to perform the core and supporting processes? As espoused by reengineering theory, the process teams essentially replace the old function‐oriented departments. Each team consists of employees trained (or to be trained) to accomplish the activities within each process.
5.Define the strategic objectives of each process. What are the long‐term strategies and goals of each process?
6.Set the major operating objectives of each process. How can the long‐term strategies and goals be achieved?
7.Identify the main activities in each process. What are the activities (work to be performed) that encompass each process? In ABM terminology, these are the activity centers.
8.Develop key performance indicators for each process and activity. How should performance for each process and activity center be measured? The performance indicators may include both financial and non‐financial measures.
9.Define the cost drivers for each activity. What is causing resources to be consumed by each activity and cost object?
10.Take steps to ensure the acceptance of the new system. Employees must be oriented and trained to implement the new system and understand its output.
Implementing the new system: a case study
To illustrate the design and implementation procedures of an ABM system, the results
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战略成本管理：一项基于活动的管理方法
摘要：因为哈默和钱皮的畅销书上再造出版的设计和实施新的战略管理的举措，如再造，已经屡见不鲜。但是在设计和执行这些新举措的过程中，经理们几乎忽略了成本管理体系。基于活动的管理（ABM）是结合了许多战略管理再造的概念，并将其应用于成本管理系统。 ABM由两个观点：成本视图和过程视图。 ABM既是一个准确的成本会计制度（成本视图）和绩效评估工具（过程视图）。本文提出了十个步骤来设计和实现一个基于活动的管理系统，并提供了实际应用。
基于活动的管理概述：
业务流程再造（BPR）是为了获得在性能措施方面的显著提高，如成本和质量重新设计业务流程的管理工具。 BPR背后的想法是从根本上修改完成活动的各个方面，从战略目标和经营目标的修订工作方法的改变。在BPR工作应侧重于过程，而不是功能性任务。 BPR开始明确的使命陈述和过程符合重新设计的使命陈述继续进行。
基于活动的管理（ABM），在本质上与BPR相似，但增加了成本管理系统的分析。 ABM由两个主要观点：成本视图和过程视图。从成本角度来看，ABM是一种成本会计制度（被称为基于活动的成本核算）。它是用来更准确地确定的服务和产品的全部成本的系统。该系统能够进行服务活动（如工资核算和重复），核心活动（如生产工艺），产品，服务等成本对象的成本费用的成本分析。
在这个过程视角下，ABM被用来为每个活动中心的输出开发财务和非财务业绩指标。基于活动的管理的两个方面总结于图1中的成本视图的目的是确定一个产品或服务的成本，而进程视图的目标是测量性能。 ABM的吸引力是同样的信息系统在实现这两个目标。
ABM的原理可用于预算，绩效评估和资源分配的决策。如同再造，ABM更关心的是规划和控制公司的各种活动或过程，而不是它的功能性任务。
下一个基于活动的管理，一个两阶段过程被应用。资源成本首先分配给活动，然后活动成本被分配到成本对象（参见图1）。在第一阶段，基于活动的管理被设计来跟踪成本活动或过程（即活动中心）。这导致有价值的输出的所有任务或工作进行编组为一个活动中心。使用ABM，操作每个活动中心的成本确定和报告。在第二阶段，活动中心的成本追溯至成本对象（即产品，部门，客户或其他定义的服务）。在这两个阶段，成本动因被利用来分配成本。成本动因具有活动和成本对象之间的因果关系。
制定和实施ABM的过程
实施步骤
设计和实施基于活动的管理过程视图的必要步骤如下所述。这一步骤是基于由哈默、钱皮和酷伯等拥护的程序。该步骤如下：
- 制定明确而简洁的使命宣言。组织的原因是什么？
- 确定核心流程和主要成本对象。对于组织的使命来说，什么是中心的过程？需要计算最终成本的有哪些项目？
- 确定支持流程。什么是支撑核心流程的过程，如某些管理活动？
- 形成过程团队。什么样的团队应当被放到钠盐核心和支持流程的位置？正如通过再造理论所说的那样，这个过程实质上是取代旧的功能导向的部门。参赛队伍由受过培训（或接受培训）的员工，来完成每一个过程中的活动。
- 定义每个进程的战略目标。什么是每个进程的长期战略和目标？
- 设置每个进程的主要经营目标。长期战略和目标如何实现？
- 识别在每个过程中的主要活动。包含每个进程的各项活动（要执行的工作）是什么？在ABM的术语中，这些是活动中心。
- 为每一个流程和活动设计关键的绩效指标。应该如何衡量每个进程和活动中心的性能？性能指标包括财务和非财务指标。
- 定义每个活动的成本动因。是什么原因造成每项活动和成本对象的资源消耗？
- 采取步骤以确保新系统被接受。员工必须定向培训，以实施新的系统，并了解它的输出。
实施新的系统：一个案例研究
为了说明ABM系统的设计和实施过程，一个小大学的实际组织对结果进行了总结。此前ABM研究讨论除了高等教育行业的其他行业。例如，Cooper等讨论了ABM系统的实施策略八家公司：五个生产实体，一个配电公司，一家金融服务提供商，和一个能源公司;然而，他们并没有包括学院或大学也没涉及设计步骤的重新设计。 Anotos讨论了不以营利为目的的组织的ABM，但没有具体涉及到高等教育。哈默和钱皮研究几家实施业务流程重组的公司，但他们并没有包括会计制度的讨论。哈默和钱皮的流程再造的概念是由学院的全国协会和大学业务人员提出的，适用于高等教育。然而，成本会计制度在出版物中被忽略了。
在1995年的夏天，胡德学院开始重新设计工作流程，并开发一种基于活动的管理系统。胡德学院是分别约1,100和900，本科生和研究生招生高等院校的私人机构。
1995年七月，一个ABM队成立，由来自教师的四名成员和来自各辅助人员职位的三名成员构成。主要负责该团队是诊断现有流程和监督的设计和实施。在此任务的准备，这一过程的库存是由团队进行。这包括面试在校园内各职能部门的负责人，由行政主管部门，如会计，学术部门，如英国和通信。这个信息被用来确定在报告结构和到位的工作流程。
ABM系统的十个步骤的设计和实施的结果如下。
步骤1：使命宣言
胡德学院培养学生在未来满足个人、专业和全球性挑战方面出类拔萃。胡德致力于文科和技术的融合，价值观和社会的探索，并为学生对生命的责任感和领导力作准备。
第2步：核心流程和成本对象
ABM小组确定哪些过程是实现大学的使命的中心。这决定了使用的各种信息的来源，如工作流程个别访谈的一项调查显示，标杆管理，并提出。查看学生作为学院的重点，核心流程是吸引，招收并保持学生（招生管理程序）;饮食，住所，并为学生（学生生活过程）提供的福祉;要教育学生（教育过程），并为学生提供了一个向外界（外部关系的过程）窗口。
该小组还确定成本对象。在制造环境中，成本的对象通常是产品或客户。那么类比的是，学术课程是“产品”，学生是“顾客”。因此，有两个主要的成本对象：学术项目和学生。有在胡德学院30多个学术课程，包括本科生，研究生，核心和荣誉课程。这些方案中的每一个被认为是一个成本对象。有六个类别的学生，包括传统的老年住宅，专职传统的老年通勤，兼职传统的老年通勤，全日制非传统老年通勤，兼职非传统中年通勤和研究生 学生们。这些分类中的每一个被认为是一个成本对象。
步骤3：支持流程
ABM小组得出的结论为哪些进程是绝对必要的，以支持核心流程。也就是说，该小组确定哪些流程必须到位，操作核心流程。以核心流程为重点，支持流程的关键是收集，报告和提供信息（以下简称“管理信息”的过程），吸引，雇佣，维护和释放能力的人员（人力资源流程），以资助学校（融资过程）的操作，以提供足够的设施（即“物理设备”的过程），并作出适当的计划和控制学院（计划和控制的过程）的策略和操作。
第4步：流程团队
一个流程团队为每一个核心和支持流程存在;因此，有一个学籍管理团队，学生生活的团队，教育团队，外部关系团队，人力资源团队，管理信息系统团队，财务团队，物理设施团队，以及规划和控制团队。除了规划和控制团队，每队构成一个独立的团队，包括来自其他各队的联络员。规划和控制团队由具有代表性的各核心流程团队，支撑流程团队中的一员，和学院的院长组成。图2总结了过程和过程团队。
步骤5：战略目标
流程团队中的每一个负责制定长期的目标。为了说明战略目标的发展，流程团队的其中之一被选中为物理设施的团队。这个团队的战略目标是建立一个长期的，前瞻性的设施，计划支持学院的课程。该小组是制定计划，政策和程序有关设施的开发，分配和使用。该团队有四个重点：空间利用率和分配，资本改善，校园美观和维护。
第六步：经营目标
公司经营目标决定了战略目标如何实现。再次，物理设施队（PFT）用来说明本阶段的执行。该团队着手通过使用几个经营目标实现其战略目标。第一操作目标是确定大学社会的空间，资金和维护要求。二是发展空间利用率的清单。第三是优先考虑大学的空间，资金和维护的需求。最后是建立一个设施总体规划。该PFT通过开展需求校园范围内的调查，采访主要人员，检查设施，并考虑到预算问题完成这些操作的目标。
步骤7：在每个过程中的主要活动
每个进程由一组活动提供了宝贵的输出。这些活动对每个进程至关重要。每个小组给予限定的主要活动和设计它们以提供无缝处理到服务的用户的任务。活动列出如下：
bull;招生管理团队。其主要过程是营销学院的产品，与潜在的和现有的学生交流，获得有关潜在和现有的学生信息，评估申请，接受或拒绝他们，定价，提供激励机制，接受，获得承诺，筹集资金，吸收接受学生和留住学生。
bull;学生生活的团队。其主要过程是为学生提供福祉，为他们提供食物和住所，并与他们交流。
bull;教育团队。其主要过程是指导，评估，提供体验的机会，并提供终身学习。
bull;外部关系团队。其主要过程是为学生提供一个面向外面的世界的窗口，继续与校友的交流和沟通，继续提供终身学习，并与社区有关。
bull;人力资源队伍。其主要过程是吸引，雇用，保持（训练，支持，和评估）以及在某些情况下解雇员工。
bull;管理信息团队。其主要过程是收集和报告信息给不同的用户，包括核心流程团队和其他支持流程团队。
bull;融资团队。其主要过程是预算编制，获取，赎回和控制学院的融资需求。
bull;物理设施团队。其主要过程是调度，维护和控制学院的设施。
bull;规划和控制团队。其主要过程是战略和业务规划及各大高校的活动的控制。
第8步：关键绩效指标
关键绩效指标（KPI）是大学，一个部门，一个团队或个人业绩的财务和非财务指标。 KPI应该和加入到流程中的团队的主要输出或价值相挂钩。因此，关键绩效指标将因服务的类型由该团队被提供而有所不同。例如，一些关键绩效指标的招生管理团队是新学生入学率和返校学生保留率。
步骤9：成本动因
如前所述，ABM是一个两阶段过程：首先，资源分配给活动中心，以及第二，活动成本追溯到成本对象。在胡德学院第一阶段所需的成本驱动因素，从支持流程，核心流程分配成本，以及第二阶段的成本动因被用来跟踪内核的过程成本的各种学术项目和学生分类（成本对象）。第一级和第二级成本驱动程序包含在表I.
步骤10：增加新系统的接受度
ABM团队成员使用了各种方法来获得ABM系统的认可。首先，学院院长全力支持该项目。其次，学院（学生，教师，员工和管理）的所有选区进行了调查采访，或对话题从工作流程和数据可用性，绩效评估和沟通。三，团队和键管理人员讨论全过程。最后，ABM团队成员帮助推动这一进程队伍的发展和担任顾问的团队。
制定和实施ABM成本视图
实施步骤
必要的设计和实施ABM后续成本视图中的步骤。 ABM的成本观点被称为基于活动的成本核算（ABC）：
- 确定活动中心。活动中心是在这个过程视图（第7步）讨论。
- 将成本分摊到活动中心。通过第一阶段的成本驱动因素，成本追溯到活动中心。
- 定义成本对象。成本物体的过程中的视图（步骤2）进行讨论。
- 将活动成本转嫁到成本对象。利用第二阶段的成本驱动因素，成本会从活动中心到成本对象分配。
实施新的系统：一个案例研究
从过程来看胡德学院例子在这里继续。胡德学院有八个服务活动中心，四个核心活动中心，并在15个部门中有30多个项目。既然有这么多的项目，也很难说明所有的基于活动的成本核算（ABC）系统的力学;因此，只有在大学的活动和计划的一部分呈现。步骤说明用于系统在胡德学院设计的实际做法，但数字和计划是变相的。
假定学院现有两个学术课程：课程A是一个低容量一（即它的10低的学生与教师的比例：1），与2000名学生，课程B是一个高容量一（即它有20的高师生比为：1），与4000名学生。用于教职工工资费用每个部门平均$ 30,000，每个部门有200个教职工;因此，每个部门的总工资费用为$6,000,000（$30,000个times;200）。
提供这些项目的总间接成本为3300万$每年。虽然每个项目都有相同数量的教职工，项目B有更多的学生，课程A与课程B相比要求更多的编程实验室，教室。
如果高校分配间接费用（管理费用），根据学生在每个项目的数量（即一个基于容量的成本计算方法）的方案，那么开销应用率将是$ 5,500每名学生（即$33,000,000开销6000名学生）。使用此率，运行各个程序每个学生的费用将会是：
|
课程 |
课程A |
课程B |
|
工资（直接成本） |
$3,000 |
$1,500 |
|
费用率（间接成本） |
$5,500 |
$5,500 |
|
每名学生的总成本 |
$8,500 |
$7,000 |
基于容量的成本计算方法的问题是，它仅考虑学生的数量，而忽略其他因素，如所占据的空间或由程序使用的计算机的数量的影响。由于其他因素被忽略了，每个课程分配每名学生的管理费用是等量的。只有当其他影响因素不是那么重要时这种方法的应用才简便。在高等教育机构，从学生人数等因素确定课程的管理费用是机器重要的。由于这一问题是基于容量的方法，学院决定设计和实施基于活动的成本核算系统。成本一度被认为是间接费用（管理费用），有了ABC后，成本现在直接追踪到成本对象（程序）。
步骤1：活动中心
假设大学分析其业务，并确定
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